光大银行在数据资产管理、数据要素市场化的研究方面，走在金融行业的前列。去年联合新华社发布了一个数据资产估值的白皮书，引起了轰动和反响，起到了很好的宣传效果。今年更是趁势而上，于11月下旬发布了《商业银行数据资产会计核算研究报告》、《商业银行数据要素市场生态研究报告》。目前网上好像还没有电子版，笔者设法拿到了两本报告的纸质版，今天主要谈一谈第一本报告的内容。
一、首先看下封皮和目录：
通过看目录可以知道，第一章主要讲政策背景，第二章主要讲基本理论知识。第三章、第四章是核心，第三章讲光大银行研究提出的数据资产会计核算的理论，第四章则是针对第三章的会计核算实施。第五章是制度建议和展望。
二、核心内容介绍
关于政策背景相信关注数据要素的读者都多少知道一些；关于基本理论知识，笔者前期写过的浙江省《数据资产确认工作指南(征求意见稿)》的新突破、数据资产评估--收益法的4种评估方式比较、广东省数据要素市场化改革工作的亮点解读 都有所涉及，因此本文不再赘述。第四章主要是一些会计实操，笔者读起来有些吃力，这块可能需要考过CPA或者具备会计事务所经验的能看懂。因此，重点介绍一下第三章、第五章。
2.1 数据资产会计核算分类
首先是根据对比分析，数据符合无实物形态、可辨认特征，符合无形资产的定义，因此建议将数据资产划分在无形资产下，更符合我国数字经济发展现状，具有更强的可行性和合理性。
其次依据2022年6月22日中央深改委会议审议通过的《关于构建数据基础制度更好发挥数据要素作用的意见》，将数据资产的权属划分为数据使用权资产、数据经营权资产。
数据使用权资产包含了数据资源持有权、数据加工使用权。前者指市场主体对其合法收集和生成的一手数据进行控制性自主管理的权益，如数据访问、使用、处理等权利；在相关数据来源主体的授权同意下，许可他人访问、使用、开发的权利。后者指数据资源持有者在相关数据主体的授权同意下，或者其他市场主体在数据资源持有者和相关数据主体的授权同意下，对数据进行加工、分析等处理，应用于具体业务场景，从而提升运营效率、创造经济利益的权利。
数据经营权是指市场主体在数据资源持有者和相关数据主体的授权同意下，对数据进行实质性加工和创造性劳动，形成数据产品和服务对外提供，从而获得交易收入的权利。
同时为了方便会计报表使用者对数据资产的理解，进一步根据数据形成和使用的不同模式，将数据资产分为衍生性数据（生产模式）和数据工具（研发模式）。
生产模式下，输出的是衍生性数据，数据资产在企业内部流动、运行，与企业产品的生产流程非常相似，因此称为生产模式。该模式下的特点是数据资产经常处于不断采集、加工、应用或销售过程，加工过程有明确的方向，且具有较快的直接或间接变现能力，类比企业存货。比如，商业银行的业务源系统和外部数据源系统持续产生和输送新的数据，根据业务或运营的需求，通过定向化加工处理形成衍生性数据，投入具体应用场景。
研发模式下，输出的是数据工具。该模式下，数据资产的形成一般经历研究和开发两个阶段，需要分阶段视具体情况进行会计核算：研究阶段是探索性，有较大的不确定；开发阶段较为确定，但也存在开发完成后无应用场景或市场失败的情况。
以上分类情况如下图所示。
2.2 数据资产会计确认范围
不是所有的数据都能算资产，也不是所有的数据资产都能进入会计确认范围。报告认为，参考无形资产准则，只有达到可使用状态或者对外交易状态的数据资产才能通过数使用权/经营权资产科目进行列示，即会计意义上的数据资产必须可直接应用于业务场景或者对外交易，其他大量原始类数据和过程类数据在达到可使用状态与对外交易状态前，通过过渡性资产科目进行归集成本，待满足资产确认条件后转入数据使用权资产或数据经营权资产。
2.3 数据资产会计计量属性
这里讨论的是参考无形资产计量方法，成本、公允价值两种计量属性如何选择。报告认为，对于数据使用权资产，建议使用历史成本作为计量属性，因为其产生经济利益的能力往往不容易货币化度量。对于数据经营权资产，由于随着数据需求方的增加和新应用场景的丰富，可以从根本上提升数据资产的经济利益创造能力，对这类资产建议使用公允价值作为计量属性，以体现数据资产的增值性，反映其产生经理利益的能力。
2.4 数据资产会计计量方法
这里讨论的是将数据资产在不同会计期末的价值通资产负债表的具体科目进行列示。
（一）初始计量。对于内部产生的数据资产，在数据采集、数据导入、预处理等初期阶段，该过程产生的支出进行费用化处理，计入当期损益。在统计分析、挖掘两个过程产生的支出，可以将满足资本化条件的部分计入数据资产的成本，作资本化处理。
对于外部采购的数据资产：购入后直接使用的，初始计量金额计入成本，包括购买价款、税费、人员培训等。购入后需要再加工的：实际支付的价款参照第一种情形入账，研究阶段的支出费用化处理，开发阶段的支出通过开发支出过渡科目进行归集，待数据资产达到可用状态时转入数据资产相关科目。
（二）后续计量。后续计量主要测度数据资产使用期间发生的会计事项，测度资产价值的增加、损耗、转移。报告认为，对于数据使用权资产和数据经营权资产分别使用成本模式（初始计量按历史成本入账，后续计量在历史成本基础上进行摊销和减值）、重估模式（初始计量按历史成本入账，后续计量使用公允价值）进行后续计量。后一种情况下，将数据资产公允价值变动计入其他综合收益，待数据资产终止时再转入损益。
2.5 数据资产会计信息披露
本节讨论的是数据资产如何展示在三大报表中。具体示例如下：
2.6 困难和挑战、建议
报告认为，开展数据资产会计核算在内、外部都面临诸多困难和挑战。根据笔者理解，主要是外部的困难：数据资产权属不明确、数据要素市场发展不充分、数据资产价值难评估、数据资产计量存争议。笔者认为，这里面最核心的就是数据资产权属了，这个是牛鼻子，迫切需要法律对数据的财产性权利进行明确规定。只要这个定了，后面都是可以交给市场、协会、行业、技术等层面去确定的事。
三、总结
1、光大银行的这个数据资产会计核算研究报告，笔者认为非常专业和深入，对数据资产的各种会计处理不仅有结论，还有选择这个结论的原因、分析、国内外同行的做法、前瞻性研究等等。仔细读下来，会感觉很有逻辑感。
2、数据资产的划分到无形资产，笔者认为比浙江省的做法更合适、更符合国情，浙江省的做法步子跨得太大了。再者，提出了数据资产使用权、数据资产经营权，也是一个很大的创新和建设性的思路。
3、数据资产从估值研究迈向计入三大报表的理论和实操，并提出了许多建设性建议，可能会加快未来数据要素市场化进程、更好促进数字经济发展，这是光大银行的一大贡献。
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